La Dirección General de Tributos (en adelante, DGT), en una reciente consulta vinculante, V0773-22, de 11 de abril de 2022, analiza la tributación de un “influencer” examinando el epígrafe del Impuesto de Actividades Económicas (en adelante, IAE) en el que debe darse el alta, la tributación en el IVA de los servicios prestados y si la empresa pagadora está obligada a practicar la retención por cuenta de los ingresos percibidos.

En el supuesto planteado, la consultante realiza la actividad de influencer mediante la publicación de vídeos y fotografías realizadas por ella misma, enviando su contenido a una plataforma, recibiendo su retribución por una empresa domiciliada en Reino Unido, y sin que esta última tenga establecimiento permanente en España.

Epígrafe del Impuesto de Actividades Económicas (IAE)

En cuanto al epígrafe del IAE en el que la consultante debe darse de alta, establece la DGT que, dado que no existe un epígrafe específico para la actividad de influencer, se deben clasificar en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen.

De este modo, teniendo en cuenta que la producción de videos y prestación de servicios está clasificada únicamente en la sección 1ª, las actividades realizadas por la consultante, a efectos de la clasificación de este impuesto, no se consideran actividades profesionales, sino que tienen el carácter de actividades empresariales. Atendiendo a la naturaleza de sus actividades tendría que darse de alta, según lo dispuesto por la DGT en el epígrafe 962.1 por la creación de videos y en el epígrafe 973.1 por las fotos realizadas.

Tributación en el IVA

Con respecto al IVA, la consulta analiza la regla general contenida en el artículo 69 Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la cual no estarían sujetos los servicios prestados por un influencer a una empresa que no se encuentre establecida en territorio de aplicación del impuesto. Sin embargo, en este punto se aplica la regla del artículo 70,Dos¹, con la nueva redacción dada por el artículo 68 de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, donde se establece un criterio de gravamen económico basado en la utilización o explotación efectiva de determinados servicios. Los requisitos para la aplicación de esta regla aparecen recogidos en la sentencia de 19 de febrero de 2009, asunto C-1-08, del Tribunal de Justicia de la Unión Europea², que son:

1. Que los servicios se encuentren de forma expresa regulados en el precepto de la ley 37/1992.

2. Con carácter general, que tales servicios deben ser prestados a los empresarios o profesionales actuando como tales, salvo cuando se trate de servicios prestados por vía electrónica, telecomunicaciones, radiodifusión o televisión o arrendamiento de medios de transporte, en cuyo caso los destinatarios podrán ser asimismo, particulares.

En todo caso, deberá atenderse al destinatario real del servicio.

3. La aplicación de lo dispuesto en el artículo 69. Uno 1ª de la Ley 37/1992 a los servicios de que se trate, extrapolada a toda la Comunidad, debe conducir a que la localización de los mismos tenga lugar fuera de dicha Comunidad, exceptuadas las Islas Canarias, Ceuta o Melilla.

4. Los servicios concernidos deberán utilizarse o explotarse efectivamente desde un punto de vista económico en el territorio de aplicación del Impuesto.

La sentencia del TJUE de 15 de abril de 2021, asunto C593-19³, señala que además la aplicación de la cláusula de uso o explotación efectiva es independiente del régimen fiscal establecido en el tercer Estado.

Por lo tanto, existen dos fases para apreciar la aplicabilidad del criterio de uso efectivo en los servicios objeto de consulta:

En primer lugar, han de localizarse las operaciones a las que sirva o en relación con la cual se produzca la utilización o explotación efectiva del servicio de que se trate, Únicamente si esta localización conduce a considerar dichas operaciones realizadas en el TAI cabrá la aplicación de lo dispuesto en el artículo 70.Dos de la Ley 37/1992.

En segundo lugar, ha de determinarse la relación de tales operaciones con la prestación de servicios de que se trata localizar, al efecto de apreciar si efectivamente se produce la utilización efectiva de la misma en la realización de las operaciones a las que se refiere el párrafo anterior, pudiendo ser esta relación directa o indirecta.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sus sentencias de 16 de diciembre de 2019, 1782/2019⁴ y de 17 de diciembre de 2019, 1817/2019⁵, en las que determina la sujeción al impuesto conforme a lo dispuesto en el artículo 70.Dos de la Ley en aquellos casos en los que una empresa establecida en el TAI presta servicios a otra empresa no establecida, cuando estos servicios sean usados o explotados efectivamente en el TAI.

Asimismo, la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante, TEAC), de 22 de julio de 2020⁶ analiza el lugar de realización de una prestación de servicios publicitarios llevada a cabo por una empresa establecida a otra que no tiene domicilio en el TAI, manteniendo los criterios de la sentencia del TJUE C-1/08 anteriormente citada, concluyendo lo siguiente “ el TJUE, por tanto, establece claramente que en las prestaciones de servicios de publicidad, el país en el que se realiza la utilización y explotación efectivas es aquel desde el que se difunden los mensajes publicitarios, con independencia de la utilización la haga el destinatario inicial de la operación o el destinatario ulterior de la cadena.”

Por tanto, la DGT considera que la regla de uso y explotación efectiva del artículo 70.Dos de la Ley 37/1992 resultará de aplicación en aquellos supuestos en los que los servicios prestados por la entidad establecida en el TAI a una entidad establecida fuera de la Comunidad, ya sea esta su destinataria inicial o final, sean usados o explotados efectivamente en el TAI, con independencia de cualquiera de dichas destinatarias de los servicios estén establecidas o no en el TAI.

Obligación de emitir factura

Según la DGT, la consultante tiene la obligación de expedir factura en todo caso, repercutiendo el IVA únicamente en aquellas en las que el servicio se realice en el TAI, conforme lo expuesto anteriormente.

La Ley del IVA, permite que la factura la emita el cliente del empresario o profesional o un tercero, en estos casos será necesario cumplir los siguientes requisitos:

1. Que exista acuerdo entre el empresario o profesional que realice las operaciones y el destinatario de las mismas, por el que el primero autorice expresamente al segundo, siendo dicho acuerdo con carácter previo a la realización de las operaciones y estas deberán quedar especificadas.

2. Cada factura expedida de este modo deberá ser objeto de un procedimiento de aceptación por parte del empresario o profesional que haya realizado la operación.

3. El destinatario de las operaciones que proceda a la expedición de las facturas deberá emitir una copia al empresario o profesional que la realizo.

4. Estas facturas serán expedidas en nombre y por cuenta del empresario o profesional que haya realizado las operaciones que en ellas se documentan.

Obligación de retener

Respecto a la obligación de retener o ingresar a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como el pagador de los rendimientos no se encuentra establecido en España, no se encuentra entre los obligados a retener a cuenta del Impuesto y, por tanto, no nacerá la obligación de practicar retención a cuenta del IRPF.

¹ Ley 37/1992 artículo 70. “Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:

1.º Los enunciados en el apartado Dos del artículo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.

2.º Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.

3.º Los de arrendamiento de medios de transporte.

4.º Los prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión.

² Sentencia Tribunal de Justicia de la Unión Europea, asunto C-01-08 (Athesia Druck)

³ Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, asunto C593-19

⁴ Sentencia del Tribunal Supremode 16 de diciembre de 2019, número 1782/2019 (rec.6477/2018)

⁵ Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 2019, número 1817/2019 (rec.6274/2018)

⁶ Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 22 de julio de 2020 (procedimiento 00-01532-2017)

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